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上海税收筹划_税务筹划的思路及方法

类别:上海税务筹划 作者:谷未小编发布时间:2022-05-14 浏览人次:125

税务筹划的思路及方法税务筹划的定义和表述均有较大争议,但基本内涵是一致的,即纳税义务人在法律规定的范围内,通过对各类经营活动进行事前筹划,拟达到减少税收负担的一种合法经济行为。税务筹划是一种合法的、超前的、综合性的经济手段,但又需兼顾税收法律、法规、政策的动态变化。税务筹划与避税、偷税、漏税、抗税等具有本质不同,前者是合法的,后者是违法的,应严格区分其不同。不良资产处置的税务筹划,无疑是在法律规定的合法范围内,通过优化或组合不良资产处置方式,达到减少税收负担的一种合法经济手段。

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税务筹划有两个基本思路,一是绝对节税,是直接使纳税绝对总额减少,即可以根据相关的法律、法规,在各种可供选择的纳税方案中,选择缴纳税款最少的方案;二是相对节税,指一定时期的纳税总额并没有减少,但通过筹划使各个纳税期纳税额发生变化而增加了收益,从而起到相对节税的目的。

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实务中,一般采用以下几个角度去开展税务筹划:首先,基于法律、法规、政策对不同纳税主体有着不同的纳税要求及优惠措施,比如公司与合伙企业、四大AMC公司与其他公司、银行等金融机构与非经融机构等纳税优惠均存在差异。

其次,纳税以计税基础为准,争取税前扣除,降低计税基础,降低税负。

再次,熟悉计税时限,延缓纳税期限,争取货币时间的价值,达到相对节税。

最后,转移税负,如将税负转移至受让方等。

税务筹划思维下处置不良资产的策略不良资产处置的税务筹划需三步走:1. 全面掌握不良资产不同处置方式存在的税收负担问题;2. 全面了解企业自身情况,如企业组织形式、主营业务、财务状况、纳税情况等;3. 不断优化和组合不良资产处置方式,达到节税目的。

不良资产处置的税务筹划是一个庞杂的工程,在不同税收法律、法规及政策下,有不同的处置策略。

故,该部分并不穷尽探索税收经济的不良资产处置策略,仅就不良资产处置实务中提供可供节税的税务筹划方向,仍需在理论界与实务界不断探索和优化。

一.关注特殊优惠政策,降低税务成本我国针对中国信达资产管理股份有限公司、中国华融资产管理股份有限公司、中国长城资产管理公司和中国东方资产管理公司及各自经批准分设于各地的分支机构处置从国有银行(含改制银行)收购的不良资产规定了流转税类、财产行为税类等特殊税收优惠,主要优惠税收政策依据有:1)财政部、国家税务总局关于中国信达等4家金融资产管理公司税收政策问题的通知》(财税【2001】10号)2)《财政部关于金融资产管理公司接受以物抵债资产过户税费问题的通知》(财金[2001]189号)3)国家税务总局关于中国信达等四家金融资产管理公司受让或出让上市公司股权免征证券(股票)交易印花税有关问题的通知》(国税发[2002]94号)4)《财政部、国家税务总局关于4家资产管理公司接受资本金项下的资产在办理过户时有关税收政策问题的通知》(财税[2003]21号)5)《财政部、国家税务总局关于中国信达资产管理股份有限公司等4家金融资产管理公司有关税收政策问题的通知》(财税[2013]56号)类型化概括如下:一是免征增值税,接受相关国有银行的不良债权,借款方以货物、不动产、无形资产、有价证券和票据等抵充贷款本息的,资产公司销售、转让该货物、不动产、无形资产、有价证券、票据以及利用该货物、不动产从事的融资租赁业务;接受相关国有银行的不良债权取得的利息;资产公司所属的投资咨询类公司,为本公司承接、收购、处置不良资产而提供资产、项目评估和审计服务取得的收入。

二是免征土地增值税,对资产公司转让房地产取得的收入。

三是免征房产税和城镇土地使用税,对各公司回收的房地产在未处置前的闲置期间。

四是免征契税和印花税,对资产公司收购、承接和处置不良资产,免征购销合同和产权转移书据应缴纳的印花税。对涉及资产公司资产管理范围内的上市公司国有股权持有人变更的事项,免征印花税参照《国家税务总局关于上市公司国有股权无偿转让证券(股票)交易印花税问题的通知》(国税发[1999]124号)的有关规定执行。金融资产管理公司按财政部核定的资本金数额,接收国有商业银行的资产,在办理过户手续时,免征契税和印花税。

五是免收部分行政事业性收费,对资产公司收购和处置不良资产免收部分行政事业性收费。

六是免征承受土地使用权、房屋所有权应缴纳的契税,对资产公司接受相关国有银行的不良债权,借款方以土地使用权、房屋所有权抵充贷款本息的。

但上述针对特殊主体的税收优惠适用范围上存在特殊性,应予注意:其一,四大资产公司除收购、承接、处置不良资产业务外,从事其他经营业务或发生未规定免税的应税行为(企业所得税),应一律依法纳税;其二,四大资产公司及其分支机构处置剩余政策性剥离不良资产才可以适用上述税收优惠政策。

其三,适用主体范围特指中国信达资产管理公司、中国华融资产管理公司、中国长城资产管理公司和中国东方资产管理公司,含分支机构,不含资产公司所属、附属企业。

二.合理组合处置方式,延缓纳税期限在不良资产处置过程中,债务人往往较难采用一次性货币清偿所有债务,通过合理组合处置方式,可以有效延缓纳税,减低税负压力,比如“债转股+股权支付”合并企业、“债权转让+债务重组”、“现金+债转股”等。

本文试举一例,采用“现金+债转股”的方式处置不良资产,其中本金部分优先用现金清偿,对于剩余部分,特别是利息部分,则可以采用“债转股”,这样,债转股部分可以通过设计适用特殊性税务处理,递延所得额确认,即可以延缓纳税期限,而现今清偿部分用于清偿债权本金,无需纳税。采用债权转股权的方式,应当符合一定条件。根据《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)第5条规定,需符合以下条件:1)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的;2)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例;3)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动;4)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例;5)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。

又根据国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告(国家税务总局公告2010年第4号)第19、20条规定,财税[2009]59号第5条第(3)和第(5)项所称“企业重组后的连续12个月内”,是指自重组日起计算的连续12个月内;第5条第(5)项规定的原主要股东,是指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东。

符合上述条件,可以适用特殊性税务处理规定,即企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上,可以在5个纳税年度的期间内,均匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务,对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失,股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

此外,根据《企业所得税法》第5条规定,企业每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额,为应纳税所得额。即企业所得税按年度计算应税所得额。因此,债务重组的过程中,可以通过合理安排履约条件,比如延缓利息支付期限,可以延缓纳税期限。

三.利用税前扣除,降低税负在不良资产处置方式中,凡是涉及企业所得税的,需关注税前抵扣。根据《中华人民共和国企业所得税法》第8条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。

根据财政部、国家税务总局《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)第1条和国家税务总局关于发布《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》的公告(国家税务总局[2011]第25号)第3条的规定,准予在企业所得税税前扣除的资产损失指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失,以及企业虽未实际处置、转让上述资产,但符合(财税[2009]57号)《通知》和本办法规定条件计算确认的损失,包括现金损失,存款损失,坏账损失,贷款损失,股权投资损失,固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失,自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

比如,在一级不良资产处置市场,权利人转让资产包时,通常采用折价的方式转让才能够找到买家,针对打折部分的资产损失可以税前扣除;在采用债转股时,导致股权投资损失可进行税前扣除;在以物抵债过程中,对于折让所产生的合理损失可进行税前抵扣,等等。实践中,部分资产通过经营管理,较易实现大量增值,可能面临大量税负,通过抵扣损失,可降低成本。在认定具体损失时,可以合理利用以下政策:1)财政部、国家税务总局《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)2)财政部、国家税务总局《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)3)财政部、国家税务总局《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)4)……但在具体落实中,需注意以下几点:其一,申报的抵扣损失必须是企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出。

其二,企业对其扣除的各项资产损失,应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据,包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明等。

其三,企业发生的资产损失,应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失,不得在税前扣除。

四.优化以物抵债,转移税负以物抵债包括当事人协议和法院裁定两种方式,如前所述,该处置方式常伴随较重税负,特别是面临再次出售时的各种税收,比如房产税、车船税、契税、印花税、增值税、企业所得税、消费税、附加税等。以物抵债资产无法拍卖表明该资产市场价值较低,再加上税负,可能导致抵债资产价值尚不足处置成本,着实不经济。为此可以通过以下方式优化以物抵债,转移税负。

其一,避免直接采用以物抵债,如采用先销后偿。先销后偿指由不良资产权利人与债务方提前寻找准备抵偿债务资产的买家,由债务人将抵债资产先出售给他人,再将出售获得对价,交付债权人。在这一种情况下,债权人不用再承担该抵债资产的税收,仅就受偿部分超过接收债权包成本缴纳企业所得税即可。考虑到抵债资产市场价不高,可以结合税负及评估价,合理确定出售价格,最终通过降低税负的方式,实现经济处置。

其二,一级不良资产处置市场中,在采用以物抵债之前,先由债权人对债务人豁免利息部分债务,再将抵债资产以低于市场价的价格(不侵害其他债权人利益情况下)抵偿给债权人,也可以达到减少债权人企业所得税的效果。

试举一例:A公司欠B公司借款1000万元,利息200万元,A公司以原购置成本500万元,账面价值400万元的宿舍大楼(用地面积为500平方米)作价1200万元抵偿B公司的借款本息,B公司将该宿舍大楼作为自用。假定该地区的该地区契税税率3%,城镇土地使用税20元/平方米,城建税税率为7%,印花税为0.05%。

此时,B公司应缴纳的税收为:应缴增值税=200×10%=20(万元);应缴城建税和教育费附加:20×(7%+3%)=2(万元);应缴契税=1200×3%=36(万元);应缴印花税=1200×0.05%=0.6(万元);应缴城镇土地使用税=500×20=10(万元)应缴企业所得税=(200-20-2-36-0.6)×25%=35.35(万元)。故,乙公司的总税税负为=20+2+36+0.6+10+35.35=103.95(万元)。

若采用先销后偿,即A公司将该宿舍大楼以市场价1200万元出卖给C公司,再将1200万元偿还给B公司。此时,B公司仅需缴纳所得税,即应缴所得税=200×25%=50(万元)。

若采用先豁免利息部分债务,再低于市场价抵偿,即B公司豁免A公司利息部分债务200万元,A公司依然采用上述宿舍大楼作价1000万元抵偿本金1000万。

此时,此时,B公司应缴纳的税收为:应缴契税=1200×3%=36(万元);应缴印花税=1200×0.05%=0.6(万元);应缴城镇土地使用税=500×20=10(万元);应缴企业所得税=(-200-36—10-0.6)×25%=-61.65(万元)。故,乙公司的总税税负为=36+0.6+10-61.65=-15.05(万元)。

显然,采用上述两种优化方案后,大大降低了债权人的税负,同时也可以减少债务人税收,在存在较多债务或者债务人破产清算时,有利于提高受清偿可能。

创新处置方式,减少税负传统处置模式是不良资产处置常用手段,但并非最经济的手段。新经济形势下,开始探索新型处置方式,其中不良资产证券化将是未来提升处置效率的重要法宝。

通过不良资产证券化,可以实现较难流通的资产借助各类工具变现现金流,引入投资者,融入资金,高效处置不良资产,甚至把不良资产转化为良性资产。不良资产证券化存在基础资产转让给SPV、SPV发行资产支持证券、SPV取得收益、投资者购买资产支持证券等阶段涉及税收问题。

从债权人角度,作为不良资产证券化的发行主体,只对基础债权转让部分需要缴纳税收,且在这一阶段产生的费用均可在所得额中扣减,而且债权人在打包转让时往往通过优劣资产组合,实现转让所得低于债权本身,但相对于其他处置方式更加有效,回收效益大大提高。此外,不良资产证券化还有相应的免税政策,比如信贷资产证券化,根据《关于信贷资产证券化有关税收政策问题的通知》(财税[2006]5号)第1条第1项和第5项,信贷资产证券化的发起机构将实施资产证券化的信贷资产信托予受托机构时,双方签订的信托合同暂不征收印花税。发起机构、受托机构因开展信贷资产证券化业务而专门设立的资金账簿暂免征收印花税。

不可否认,在以抵债资产证券化中,存在大量收益类资产需要承担税收成本,比如不动产租赁收益、知识产权许可收益等均可能涉及税收,但从不良资产证券化的处置效率及回收资金结果综合来看,远远高于其他处置方式,仍会是未来可取处置方式。故,不良资产证券化市场仍需税收优惠政策的支持,以减少税务的方式助力不良资产证券化,也提升其有效处置。

结 语不良资产处置应有“价值思维”和“成本思维”,两者均不可偏废。纳税是法定义务,理当遵从履行。成本思维下,不良资产处置的税负问题应足够重视;价值思维下,降低不良资产处置的税负是应有之意。

本文一方面全面阐述不良资产不同处置下差异化税收负担,一方面依托税务筹划思维优化和创新不良资产处置策略实现节税,旨在兼顾不良资产处置中之“价值思维”和“成本思维”。未来,税务筹划思维下探索不良资产处置的新思路仍任重道远,需不断秉持税务筹划思维寻找不良资产处置之“良药”。诚然,不良资产处置税收问题的解决,还需要国家相关法律、法规及政策的支持,集合资产公司、银行、非银行金融机构、民间投资公司、境外投资者等各方智慧,实现不良资产市场良性运转、高效处置、成本最低化、回收价值最大化。



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